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Beantwortung des Fragebogens zum Konsultationspapier über ermäßigte Mehrwertsteuersätze für elektronisch erbrachte Veröffentlichungen der Europäischen Kommission

S 08/16 | 19.09.2016

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DStV-Stellungnahme S 08/16
an die Europäische Kommission - Generalvertretung für Steuern und Zollunion/Mehrwertsteuer-Referat TAXUD/C1




Sehr geehrte Damen und Herren,

der Deutsche Steuerberaterverband e.V. (DStV) repräsentiert bundesweit rund 36.500 und damit über 60 % der selbstständig in eigener Kanzlei tätigen Berufsangehörigen. Er vertritt ihre Interessen im Berufsrecht, im Steuerrecht, der Rechnungslegung und dem Prüfungswesen. Die Berufsangehörigen sind als Steuerberater, Steuerbevollmächtigte, Wirtschaftsprüfer, vereidigte Buchprüfer und Berufsgesellschaften, in den uns angehörenden 16 regionalen Mitgliedsverbänden freiwillig zusammengeschlossen.

Vorbemerkung
Der DStV begrüßt ausdrücklich die Vorhaben der Europäischen Kommission, den Weg hin zu einem modernen Ansatz für die Festsetzung der Mehrwertsteuersätze zu beschreiten. Ein einheitlicher europäischer Mehrwertsteuerraum stützt den fairen Binnenmarkt und fördert Beschäftigung, Wachstum, Investition und Wettbewerbsfähigkeit. Für die Umsetzung der Ziele müssen Neutralität, Einfachheit und Praktikabilität des Mehrwertsteuersystems die entscheidenden Stichworte sein.

Kommen in einem Mehrwertsteuersystem neben dem Regelsteuersatz noch ermäßigte Steuersätze zur Anwendung, verkompliziert das das Besteuerungssystem, besonders bei grenzüberschreitenden Lieferungen und Leistungen. Ebenso führen ungleiche Mehrwertsteuersätze für ähnliche Produkte und Dienstleistungen immer wieder zu Abgrenzungsschwierigkeiten. Solche ungleichen Sätze können durch technologische Fortschritte entstanden sein, die etwa bei Einführung eines ermäßigten Steuersatzes, insbesondere für eine bestimmte Produktgruppe, noch nicht absehbar und daher nicht berücksichtigt waren. In Folge wird die Einhaltung der Mehrwertsteuervorschriften erschwert. Die Befolgungskosten steigen zwangsläufig an. Wir sehen wie Sie das Problem, dass hier im grenzüberschreitenden Handel im Binnenmarkt insbesondere kleine und mittlere Unternehmen unangemessen belastet sind.

Der DStV begrüßt die öffentliche Konsultation über ermäßigte Mehrwertsteuersätze für elektronisch erbrachte Veröffentlichungen. Wir schätzen die Bemühungen, gegebenenfalls ungerechtfertigte Ungleichbehandlungen hinsichtlich der Anwendung von ermäßigten Steuersätzen für elektronisch erbrachte Veröffentlichungen abzubauen.

Gern unterstützen wir Sie in diesem Zusammenhang mit der Teilnahme an der Konsultation. Zu unseren Angaben in dem diesbezüglichen Fragebogen zur Frage der ermäßigten Mehrwertsteuersätze für elektronisch erbrachte Veröffentlichungen möchten wir folgende Ausführungen ergänzen:

I. Anwendung des ermäßigten Steuersatzes für bestimmte Waren des Buchhandels

1. Europäische Rechtsgrundlage
Gem. Art. 98 Abs. 1 MwStSystRL können Mitgliedstaaten einen oder zwei ermäßigte Steuersätze anwenden. Ein ermäßigter Steuersatz kann sachlich grundsätzlich nur auf Güter und Dienstleistungen angewendet werden, die in Anhang III der MwStSystRL enthalten sind. Darüber hinaus gibt es noch einige andere Regelungen, die die ermäßigte Besteuerung zum Teil zulassen, so z.B. in Folge zeitlich getroffener Übergangsregelungen. Art. 98 Abs. 2 S. 2 MwStSystRL schließt hingegen die Anwendung des ermäßigten Steuersatzes für elektronisch erbrachte Dienstleistungen explizit aus.

In Anhang III Nr. 6 der MwStSystRL wird die Möglichkeit der ermäßigten Besteuerung für bestimmte Waren des Buchhandels normiert. Sie gilt für die Lieferung von Büchern, einschließlich des Verleihs durch Büchereien (einschließlich Broschüren, Prospekte und ähnliche Drucksachen, Bilder-, Zeichen- oder Malbücher für Kinder, Notenhefte oder -manuskripte, Landkarten und hydrografische oder sonstige Karten), für die Lieferung von Zeitungen und Zeitschriften, mit Ausnahme von Druckerzeugnissen, die vollständig oder im Wesentlichen Werbezwecken dienen.

2. Folge der derzeitigen Rechtslage
Die derzeitigen Regelungen führen dazu, dass zwischen Büchern und deren elektronischen Versionen unterschiedliche Besteuerungssätze zur Anwendung kommen. Zusätzlich entstehen Abgrenzungsschwierigkeiten bei Produkten, die nicht eindeutig einer der Kategorien zugewiesen werden können. Bei manchen Büchern wird mithilfe eines Zugangs- oder Freischaltcodes elektronischer Content bereitgestellt. Das Buch sowie der elektronisch bereitgestellte Inhalt ist derzeit durch einen imaginären Nutzungsanteil mit zwei unterschiedlichen Steuersätzen zu versteuern – unabhängig von der tatsächlichen Nutzung. Diese komplizierteren Regelungen erhöhen den Bürokratieaufwand bei den Beteiligten.

3. Lösungsansätze
Eine einheitliche Behandlung der derzeitig ermäßigt besteuerten Bücher sowie der elektronischen Variante solcher Produkte würde den aufgezeigten Aufwand deutlich minimieren. Insbesondere kleine und mittlere Unternehmen würden entlastet.

Die Vereinheitlichung der anzuwendenden Steuersätze kann auf zwei Arten erfolgen. Zum einen, wie in der EU-Konsultation abgefragt, durch die Erweiterung der Anwendung der ermäßigten Steuersätze auf die E-Books und ähnliche Produkte. Zum anderen wäre ebenfalls eine Vereinheitlichung zu erreichen, wenn die derzeitige Möglichkeit der ermäßigten Besteuerung für Bücher entfallen würde.

II. Abwägung von Handlungsalternativen

1.Grundsätzliche DStV-Einschätzungen zur Anwendung von ermäßigten Steuersätzen
Die Folgen aus der Anwendung des ermäßigten Steuersatzes lassen sich wie folgt skizzieren:
  • Die Umsätze zu ermäßigten Steuersätzen sind schwierig von regelbesteuerten Umsätzen abzugrenzen.
  • Es erfordert einen gestiegenen Personaleinsatz, um eine gesetzeskonforme Besteuerung sicherzustellen.
  • Die Finanzverwaltung kann angemessene Kontrollen nur mit erheblichem Verwaltungsaufwand durchführen.
  • Die Anwendung des ermäßigten Steuersatzes führt zu Gestaltungsspielräumen.
  • Im Ergebnis stellt die Umsatzsteuerermäßigung oftmals eine versteckte Subventionierung einzelner Branchen dar und führt somit zu Wettbewerbsverzerrungen. Die Wettbewerbsverzerrung nimmt insbesondere zu, je größer die Abweichung des regulären zu dem ermäßigten Steuersatz ist.
Zu diesen Ergebnissen kommt auch der Bundesrechnungshof in einem Bericht aus dem Jahr 2010 (vgl. Bundesrechnungshof, Bericht nach § 99 BHO über den ermäßigten Umsatzsteuersatz vom 28.06.2010, Tz. 3 und 5).

Der DStV plädiert vor diesem Hintergrund dafür, den bestehenden Katalog für die Anwendung des ermäßigten Steuersatzes regelmäßig auf seine Notwendigkeit hin zu überprüfen und, wo möglich, zu bereinigen. Langfristig kann nur ein Ausnahmekatalog von der umsatzsteuerlichen Regelbesteuerung das Ziel sein, der dringend geboten ist. Weitere Ausnahmetatbestände führen dagegen zu unnötig hohem Bürokratieaufwand auf Ebene sämtlicher Beteiligter.

Es ist zu infolgedessen untersuchen, ob die ermäßigte Besteuerung von Büchern und weiteren Druckartikeln im Sinne des Anhang III Nr. 6 MwStSystRL (im Nachfolgenden auch kurz: „Bücher“) geboten ist.

2. Ermäßigter Steuersatz für bestimmte Bücher: Zielsetzung
Die Anwendung des ermäßigten Steuersatzes für bestimmte Waren des Buchhandels und Erzeugnisse des grafischen Gewerbes erfolgt aus sozialpolitischen, vorliegend genauer aus kultur- und bildungspolitischen Gründen (vgl. Husmann in Rau/Dürrwächter, USt-Kommentar, § 12 Abs. 2 Nr. 1 und 2, Rn. 19).

Auf nationaler Ebene hat der Finanzausschuss des Bundestages im Jahre 1967 ergänzend dazu lediglich festgestellt, er sei der Meinung, dass die Anwendung des Regelsteuersatzes zu nicht zu verantwortenden Preiserhöhungen, oder zu nicht vertretbaren Gewinnschmälerungen der Unternehmen führen würde (vgl. zu BT-Drs. V/48, schriftlicher Bericht des Finanzausschusses über den von den Fraktionen der CDU/CSU, FDP eingebrachten Entwurf eines Umsatzsteuergesetzes (Nettoumsatzsteuer), S. 3 f.).

Es steht außer Frage, dass Bücher ein wichtiges Kulturgut darstellen. Auch den Zugang zur Kultur für Jedermann zu ermöglichen, ist ein unterstützenswertes Ziel. Fraglich ist jedoch, ob der ermäßigte Steuersatz geeignet ist, dieses zu erreichen, und ob die Anwendung des regulären Steuersatzes dem Ziel widersprechen würde.

3. Überprüfung des ermäßigter Steuersatzes als notwendiges Mittel zur Zielerreichung
Die Vorteile, die mit der ermäßigten Besteuerung von Büchern einhergehen, müssen die sich daraus ergebenden Nachteile überwiegen.

Für die Anwendung des ermäßigten Steuersatzes könnte sprechen, dass die Umsatzbesteuerung zum Regelsteuersatz dazu führen könnte, dass Bücher teurer würden. Dies würde den Zugang für bestimmte Gesellschaftsteile erschweren.

Hier ist zunächst festzustellen, dass die Mehrwertsteuer eine Verbrauchssteuer ist, die nach finanzpolitischen Vorstellungen den Endverbraucher belastet. Jedoch besteht kein direkter Zusammenhang zwischen Preisanpassungen und Mehrwertsteuerentwicklung. Wäre dies so, müsste umgekehrt das Einführen eines ermäßigten Steuersatzes zu einer Preisminderung führen. Die Erfahrungen anderer EU-Mitgliedsstaaten belegen jedoch, dass die Ermäßigung des Umsatzsteuersatzes nicht immer in vollem Umfang und in keinem Fall dauerhaft an die Verbraucher weitergegeben wird (vgl. Bericht des Bundesministeriums der Finanzen [BMF] über die Anwendung des ermäßigten Umsatzsteuersatzes vom 30.10.2007, Punkt VI). Fest steht somit, dass die Mehrwertsteuer kein geeignetes Mittel zur Preisbildung darstellt. Die genauen Auswirkungen auf die Preisgestaltung können nicht vorhergesagt werden. Das Argument ist daher nur bedingt zur Begründung des ermäßigten Steuersatzes geeignet.

Ein weiteres Argument für die Anwendung des ermäßigten Steuersatzes könnte eine sozialpolitische Motivation sein. Sozialschwächere Konsumenten sollen beim Kauf von Büchern unterstützt werden Diese Bestreben zielgenau mit einem ermäßigten Steuersatz zu erreichen, dürfte jedoch kaum gelingen. Eine gerechtere Einkommensverteilung wäre nur dann die Folge, wenn der Anteil der Konsumausgaben zwischen den Gruppen mit hohem Einkommen und denen mit niedrigerem Einkommen stark abweicht. Bücher sind jedoch kein Kulturgut, das vornehmlich von einem sozialschwachen Teil der Gesellschaft konsumiert wird. Vielmehr profitieren sämtliche Erwerber der entsprechenden Konsumgüter von dem ermäßigten Steuersatz. Daher überzeugt das Argument des ermäßigten Steuersatzes als Unterstützungsleistung nicht vollends. Eine zielgenaue Unterstützung könnte lediglich mit direkten Unterstützungsleistungen erreicht werden.

4. Ergebnis
Auch wenn der DStV die kultur- und bildungspolitisch hohe Wertstellung von Büchern in der Gesellschaft teilt, sieht er keine Notwendigkeit, diesem Umstand durch die Anwendung des ermäßigten Steuersatzes Rechnung zu tragen. Vielmehr stellt die Begünstigung eine Subvention des Buchmarktes dar, für die keine besonderen Rechtfertigungsgründe vorliegen dürfte.

Von diesen Überlegungen ausgehend lehnt der DStV die Einführung eines ermäßigten Steuersatzes für E-Books und weitere E-Produkte ab. Im Ergebnis sollten sämtliche Bücher, egal in welcher Erscheinungsform der regulären Umsatzbesteuerung unterliegen.

Die Abschaffung einer Steuerermäßigung führt unter Umständen zu einer erhöhten Belastung bei den Konsumenten. Eine entsprechende Steuererhöhung lehnt der DStV jedoch strikt ab. Vielmehr muss eine neutrale Vereinfachung des Steuersystems das Ziel sein. Daher müsste aus Sicht des DStV der Steuersatz für die Regelbesteuerung entsprechend nach unten angepasst werden.

Ein ähnlicher Ansatz wurde bereits in der Vergangenheit untersucht. Das Rheinisch-Westfälische Wirtschaftsinstitut (RWI) erstellte im Auftrag des BMF in der Vergangenheit eine Studie und rechnete verschiedene Reformmodelle für die Mehrwertsteuer durch (vgl. RWI-Projektbericht: Analyse der fiskalischen Auswirkungen des ermäßigten Umsatzsteuersatzes in Deutschland unter Verwendung eines Simulationsmodells sowie der Wachstumseffekte von Straffungskonzepten, Endbericht – Kurzfassung – Oktober 2013). Diese Studie zeigt: Der zusätzlichen Mehrbelastung der Konsumenten durch die Abschaffung von ermäßigten Steuersätzen kann durch die Herabsenkung des regulären Steuersatzes entgegengewirkt werden.

III. Gleichbehandlung gleichartiger Güter

Falls die Anpassung der Gegenstände, die der ermäßigten Besteuerung unterliegen, gegebenenfalls kurzfristig nicht realisiert werden kann, möchten wir folgende Ausführungen ergänzen:

Grundsätzlich sind Besteuerungsgrundlagen folgerichtig zu bestimmen. Die derzeitige Rechtslage, nach der Bücher in physischer Form ermäßigt besteuert werden, der gleiche Leseinhalt in elektronischer Form jedoch der Regelbesteuerung unterliegt, entbehrt der erforderlichen Folgerichtigkeit. Es ist daher geboten, das Verzeichnis, das bestimmt, welche Güter und Dienstleistungen der ermäßigten Besteuerung unterliegen können, zumindest übergangsweise an die neuen technologischen und wirtschaftlichen Entwicklungen anzupassen.

1. Allgemeines zu Definitionen von „e-books“, „e-newspaper“ und „e-periodicals“
Für die Definitionen ist unter anderem die umsatzsteuerliche Bestimmung des Leistungsorts relevant. Für elektronisch erbrachte Dienstleistungen im EU-Ausland an Privatkunden gilt für die Bestimmung des Leistungsorts ab 01.01.2015: Der Leistungsort befindet sich im Land des Leistungsempfängers, auch wenn der Leistungsempfänger kein Unternehmer ist. (Ist der Leistungsempfänger ein Unternehmer, befindet sich der Ort der Leistung ebenfalls im Land des Leistungsempfängers. Jedoch gilt hier das Reverse-Charge-Verfahren).

Das Anbieten von E-Books, E-Zeitungen und E-Zeitschriften stellt eine elektronische Dienstleistung im Sinne der MwStSystRL dar. Anbieter solcher Produkte müssen daher bei der Lieferung an Privatkunden ins EU-Ausland für die korrekte Umsatzbesteuerung auf das jeweilige Bestimmungsland abstellen. Dadurch entsteht für die Unternehmen erheblicher Befolgungsaufwand, der mit entsprechend hoher Kostenbelastung verbunden ist.

Die Untersuchung der schwedischen nationalen Steuerbehörde hat gezeigt, dass die Kosten für die Unternehmer zur Einhaltung der Mehrwertsteuervorschriften in direktem Zusammenhang mit der Anzahl der zu beachtenden Mehrwertsteuersätze stehen (vgl. Mitteilung der Kommission an den Rat und das europäische Parlament über vom Normalsatz abweichende Mehrwertsteuersätze {SEC (2007) 910}, Ziff. 3.4. m.w.N.). Es sollte daher angestrebt werden, zumindest weitere Zusatzbelastungen zu vermeiden.

Zusätzliche Belastungen könnten dadurch entstehen, dass Abgrenzungsschwierigkeiten in den einzelnen Produktgruppen bestehen. Enthält ein E-Book beispielsweise neben der reinen Textwiedergabe noch Videoelemente, könnte es in Land A als E-Book gelten, bei welchem der ermäßigte Steuersatz x anzuwenden ist, in einem Land B als E-Book mit ermäßigtem Steuersatz y und in Land C nicht als E-Book mit regulärem Steuersatz z. Die notwendigen Unterscheidungen für Anbieter würden zu einem nicht mehr zu bewältigenden Befolgungsaufwand führen. Der Anbieter eines solchen Produktes sollte zumindest dahingehend Rechtssicherheit haben, dass sein Produkt beispielsweise als E-Book in jedem europäischen Empfängerland gilt.

Die Herausforderung, den korrekten Steuersatz des jeweiligen Bestimmungslandes zu bestimmen, kann zeitaufwendig sein. Insbesondere kleine und mittlere Steuerkanzleien, die keine Partnergesellschaften mit entsprechendem Know-how im Ausland haben, werden hier erhöhte Recherchearbeit haben. Falls sie hierbei Fehler machen, sehen sie sich zudem mit Haftungsfragen konfrontiert.

Dies ist gerade vor dem Hintergrund problematisch, dass bei elektronisch erbrachten Dienstleistungen an private Endverbraucher und gleichzeitiger Anwendung des Mini-One-Stop-Shop Steuererklärungen in den verschiedenen Mitgliedsstaaten abgegeben werden. Die beschriebenen Rechtsunsicherheiten würden daher neben dem bereits bestehenden erhöhten Verwaltungsaufwand auch ein erhebliches finanzielles und rechtliches Risiko mit sich bringen. Die fehlerhafte Bewertung der Steuersätze kann Steuernachzahlungen, Bußgelder und schärfere Sanktionen nach sich ziehen.

Es bleibt festzuhalten: Für ein System, das für die Besteuerung auf das Bestimmungsland abstellt, ist es sehr wichtig, dass die nationalen Vorschriften einfach und so weit wie möglich auf harmonisierten Warenkategorien basieren. Nur so kann die Praktikabilität des Mehrwertsteuersystems aufrechterhalten werden. Gerade kleine und mittlere Unternehmen sehen sich sonst einem nicht mehr gerechtfertigtem Bearbeitungsaufwand ausgesetzt.

Der DStV befürwortet daher harmonisierte Definitionen der Begriffe „E-Book“, „E-Zeitung“ und „E-Zeitschrift“, um unnötigen Bürokratieaufwand zu vermeiden. Nur eine möglichst weitgehende Rechtsklarheit kann hier die Grundlage schaffen.

2. Definitionen im Detail
Die neu zu fassenden Definitionen müssen zwar so weit gefasst werden, dass sie nicht fortwährend an neue technische Entwicklungen angepasst werden müssen. Jedoch erschweren gerade die fortschreitenden technischen Möglichkeiten die Definitionen. So ist es wahrscheinlich, dass E-Books, E-Zeitungen oder E-Zeitschriften zunehmend zusätzlich zur Text- oder Bildwiedergabe um weitere technische Features ergänzt werden.

So könnten beispielsweise sowohl Audio- als auch Videoelemente in das E-Medium eingebettet werden. Hier würden mit relativ hoher Wahrscheinlichkeit Abgrenzungsschwierigkeiten zu etwa Hörbüchern, oder DVDs bzw. Blue ray Discs entstehen.

Als mögliche Anhaltspunkte der Definitionen von „E-Books“, „E-Zeitungen“ und „E-Zeitschriften“ können die folgenden Formulierungen dienen.

„E-Book“:
„Als E-Book gilt der digitale Datensatz eines druckfähigen Buches, der auf einem Endgerät angezeigt werden kann. Ergänzende technische Features, welche in einem gedruckten Buch nicht darstellbar sind, dürfen den Gesamteindruck des Produkts nicht dominieren.“

„E-Zeitung“:
„Als E-Zeitung gilt der digitale Datensatz einer druckfähigen Zeitung, der auf einem Endgerät angezeigt werden kann. Ergänzende technische Features, welche in einer gedruckten Zeitung nicht darstellbar sind, dürfen den Gesamteindruck nicht dominieren.“

„E-Zeitschrift“:
„Als E-Zeitschrift gilt der digitale Datensatz einer druckfähigen Zeitschrift, der auf einem Endgerät angezeigt werden kann. Ergänzende technische Features, welche in einer gedruckten Zeitschrift nicht darstellbar sind, dürfen den Gesamteindruck nicht dominieren.“

Ergänzend zu den Definitionen sollte beachtet werden, dass das E-Medium dem analogen Medium zumindest wesensähnlich sein muss. Wird der Gesamteindruck durch Zusatzfunktionen stark verändert, etwa durch umfangreiche Videoergänzungen, so gibt das Produkt keinen dem Buch vergleichbaren Leseinhalt wieder. Der ermäßigte Steuersatz sollte dann für ein solches Produkt nicht gewährt werden.

IV. Zusammenfassung

Mittel- bis langfristig sieht der DStV es als unumgänglich an, den bestehenden Katalog, der die Anwendung eines ermäßigten Steuersatzes erlaubt, grundlegend zu überarbeiten und zu reduzieren. Nur so kann ein gerechtes und praktikables Besteuerungssystem aufrechterhalten werden. Dem entstehenden Mehraufwand auf Seiten der Konsumenten ist dadurch entgegenzuwirken, dass der umsatzsteuerliche Regelsatz gesenkt wird.

Sollte der Ausnahmetatbestand für die begünstigte Besteuerung von bestimmten Druckartikeln auch nach sorgfältiger Prüfung Bestandteil dieses Katalogs bleiben, so ist es geboten, E-Books, E-Zeitschriften und E-Zeitungen gleich ihrer Papierversionen zu besteuern. Dabei ist darauf zu achten, dass nur solche Produkte ermäßigt besteuert werden, deren inhaltlicher Wesensgehalt sich nicht maßgeblich von der Druckversion unterscheidet.

Für ergänzende Erörterungen zu vorstehenden Überlegungen stehen wir Ihnen gerne zur Verfügung.

Mit freundlichen Grüßen

gez.
RAin/StBin Sylvia Mein
(Leiterin der Steuerabteilung)

gez.
Daniela Ebert, LL.M.
(Referentin für Steuerrecht)

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